Con un trittico di sentenze emesse lo scorso 9 Novembre la Cassazione si esprime sulla oramai nota vicenda degli atti firmati dagli “ex dirigenti” dichiarando validi gli atti emessi dai dirigenti dell’Agenzia delle Entrate decaduti a seguito della sentenza della Corte Costituzionale n. 37 del 2015.

Con le sentenze n. 22800, n. 22803 e n. 22810 la Corte di Cassazione fa salvi gli atti purché trattasi di capi dell’ufficio fiscale che non devono necessariamente essere dirigenti.

Per i Giudici della Suprema Corte la delega di firma al funzionario incaricato, che quindi non ha sostenuto un concorso da dirigente, non è di per sé motivo di nullità dell’atto.
Ne deriva, infatti, dalle tre sentenze, sebbene trattino diversi aspetti, un’unica conclusione e cioè che gli atti non sono automaticamente nulli.

Questo il principio emerso dalle sentenze:

La sorte degli atti impositivi formati anteriormente alla sentenza n. 37 del 2015 della Corte costituzionale, sottoscritti da soggetti al momento rivestenti funzioni di capo dell’ufficio, ovvero da funzionari della carriera direttiva appositamente delegati, non è condizionata dalla validità o meno della qualifica dirigenziale attribuita.

Seppur la pronuncia è assolutamente difforme dagli auspici dei contribuenti, rimangono però aperte una serie di questioni rilevanti in relazione alla funzione ed alla validità della delega.
Infatti, in altra pronuncia in relazione alla sottoscrizione dell’accertamento emerge che

è nullo se non reca la sottoscrizione del capo dell’ufficio o di altro impiegato della carriera direttiva da lui delegato. Tale delega può essere conferita o con atto proprio o con ordine di servizio purché venga indicato, unitamente alle ragioni della delega, il termine di validità ed il nominativo del soggetto delegato.

Ci sono però degli elementi sui quali appare necessario fare una valutazione
In particolare dalla sentenza n. 22800/2015 emerge un principio che riduce notevolmente la portata delle difese dei contribuenti sul punto, stabilendo che in ordine agli avvisi di accertamento in rettifica e agli accertamenti d’ufficio, il d.P.R. n. 600 del 1973, art. 42, impone sotto pena di nullità che l’atto sia sottoscritto dal “capo dell’ufficio” o “da altro impiegato della carriera direttiva da lui delegato, senza richiedere che il capo dell’ufficio o il funzionario delegato abbia a rivestire anche una qualifica dirigenziale.

Il detto principio appare certamente discutibile, per la espressione letterale utilizzata dalla norma, di cui all’art. 42 citato, il quale prevede che l’accertamento sia sottoscritto dal Capo dell’Ufficio o da altro funzionario appartenente alla carriera direttiva.
Per la Corte, infatti, le questioni concernenti le carriere dell’Agenzia costituiscono una mera questione relativa al rapporto di lavoro o di servizio, e pertanto vicenda interna al funzionamento dell’Agenzia.
Altri importanti elementi si traggono dalle citate sentenze in relazione alla delega ed ai suoi contenuti.
Principio giuridicamente molto rilevante è tratto dalla sentenza n. 22800/2015, con la quale la Corte non sorvola sulla correttezza della delega laddove:

l’avviso di accertamento è nullo senza la firma del capo ufficio o di un altro impiegato alla carriera direttiva da lui delegato. Oggi vanno considerati impiegati alla carriera direttiva, i funzionari della terza area. E ai meri fini della validità dell’atto non occorre che i funzionari deleganti e delegati possiedano la qualifica di dirigente, anche qualora sia richiesta da altre disposizioni. Qualora poi sia il contribuente a contestare la legittimazione della firma, è onere del fisco provare il possesso dei requisiti previsti dalla legge.

Rimane, pertanto, ancora proponibile l’eccezione, seppur con connotati ed aspetti giuridici differenti.
E proprio sul contenuto della delega alla sottoscrizione si ampliano gli spazi di valutazione cui verranno sottoposti i Giudici.
Infatti con la sentenza n. 22803/2015 emerge il principio che la delega in bianco, priva del nome del soggetto delegato va considerata nulla, in quanto il contribuente non può agevolmente verificare se il delegatario ha il potere di sottoscrivere l’atto.

In sostanza la delega può essere conferita con atto proprio o con ordine di servizio purchè venga indicato, unitamente alle ragioni della delega (ossia le cause che ne hanno resa necessaria l’adozione) il termine di validità ed il nominativo del soggetto delegato.
Appare necessario quindi, sia in caso di delega di firma sia in caso di delega di funzione l’indicazione specifica e puntuale del destinatario della delega inclusa la sua qualifica professionale.

Sono perciò illegittime le deleghe impersonali prive di indicazione nominativa del soggetto delegato e del termine di efficacia e validità della delega stessa.
La conseguenza di tale invalidità della delega è, ovviamente, la nullità dell’atto impositivo.

La Cassazione stabilisce che

ove il contribuente contesti la legittimazione del funzionario che ha sottoscritto l’avviso di accertamento ad emanare l’atto, è onere della Amministrazione fornire la prova del possesso dei requisiti soggettivi indicati dalla legge, nonché della esistenza della delega in capo al delegato.

La questione, seppur sotto profili differenti, rimane ancora aperta.

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