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RIFLESSIONI IN TEMA DI CARTELLE ESATTORIALI E RESPONSABILE DEL PROCEDIMENTO
di Marco Galdi

 
1. I termini della vicenda: dalla conferma della “tassatività” dell’indicazione del responsabile del procedimento per le cartelle di pagamento, nell’ordinanza della Corte costituzionale n. 377/2007, alla esclusione della nullità in caso di omissione, nella sentenza n. 58/2009 - 2. All’origine dell’ordinanza n. 377/2007: l’ordinanza di rinvio della Commissione tributaria regionale di Venezia e la asserita nullità della cartella di pagamento priva dell’indicazione del responsabile del procedimento - 3. Critica dell’ordinanza n. 377/2007: meglio una sentenza interpretativa di rigetto o un’ordinanza di inammissibilità per difetto di rilevanza - 4. L’ incidenza dell’ordinanza della Corte sui giudizi di merito e l’intervento di urgenza del Governo (D.L. 248/2007) - 5. La Corte aggiusta il tiro con la sentenza n. 58/2009 … ma oramai le conseguenze si sono prodotte

1. I termini della vicenda: dalla conferma della “tassatività” dell’indicazione del responsabile del procedimento per le cartelle di pagamento, nell’ordinanza della Corte costituzionale n. 377/2007, alla esclusione della nullità in caso di omissione, nella sentenza n. 58/2009
La vicenda induce a riflettere sull’influenza che anche una ordinanza succintamente motivata della Corte costituzionale può produrre sui giudizi di merito e sull’ordinamento giuridico nel suo complesso, pur senza vincolare le successive statuizioni della Corte.
Con l'ordinanza n. 377 del 9 novembre 2007, la Corte dichiarava manifestamente infondata la questione di legittimità costituzionale dell’art. 7, comma 2, let. a) della legge n. 212/2000 (il c.d. “Statuto del contribuente”), che richiede “tassativamente” l’indicazione del responsabile del procedimento anche per gli atti degli agenti della riscossione. A suo giudizio, infatti, questa previsione è funzionale ad assicurare “la trasparenza dell’attività amministrativa, la piena informazione del cittadino e la garanzia del diritto di difesa”[1].
L’ordinanza ha, di fatto, determinato la giurisprudenza del giudice tributario ad essa successiva, nel senso di indurlo a considerare nulla la cartella priva dell’indicazione del responsabile del procedimento[2].
Non ha però vincolato la Corte, che con la successiva sentenza n. 58 del 27 febbraio 2009 opera un “aggiustamento di tiro” forse poco coerente, idoneo però ad evitare un grave pregiudizio per il servizio di riscossione.
Nella citata decisione, infatti, la Corte afferma che l’art. 7, comma 2, let. a) della legge n. 212/2000 nulla statuisce circa le conseguenze della omessa indicazione e fa salvo così l’art. 36, comma 4-ter, del D.L. 31 dicembre 2007, n. 248[3], frattanto intervenuto, “nella parte in cui dispone che non è causa di nullità la mancata indicazione dei responsabili dei procedimenti nelle cartelle di pagamento relative a ruoli consegnati prima del 1° giugno 2008”[4].

2. All’origine dell’ordinanza n. 377/2007: l’ordinanza di rinvio della Commissione tributaria regionale di Venezia e la asserita nullità della cartella di pagamento priva dell’indicazione del responsabile del procedimento
Meglio procedere con ordine.
La Commissione tributaria regionale di Venezia proponeva questione di legittimità costituzionale dell’art. 7, comma 2, let. a) della legge 27 luglio 2000, n. 212[5], in base al seguente ragionamento: disposizioni come quella che prevede l’obbligatoria (rectius: “tassativa”) indicazione del responsabile del procedimento “si attagliano bene all’attività procedimentale che gli uffici della pubblica amministrazione in senso proprio sono tenuti a svolgere al fine di emettere un provvedimento destinato ad incidere nella sfera giuridica del destinatario, mentre, al contrario, l’attività svolta dai concessionari della riscossione al fine di formare la cartella non pare configurabile come un vero e proprio procedimento”[6]. Così argomentando, il giudice remittente denunciava l’irragionevolezza della disposizione censurata, nella misura in cui si assumeva trattasse in modo simile situazioni diverse, quali quelle ascrivibili all’amministrazione finanziaria ed al concessionario, nonché contrastasse con i principi di efficienza, economicità ed efficacia, espressi dalla clausola costituzionale del buon andamento (art. 97 Cost.).
E’ chiara la preoccupazione sottesa al ragionamento del remittente: se l’indicazione del responsabile del procedimento deve “tassativamente” prevedersi nella cartella di pagamento, ne discendeva una conseguenza assolutamente sproporzionata, data la natura della cartella, quella cioè della nullità.
Questione mal posta, evidentemente: il giudice a quo avrebbe dovuto interpretare l’art. 7, comma 2, lett. a) dello Statuto del contribuente alla luce dell’art. 5, comma 2, della legge 241/90, con conseguente individuazione del responsabile del procedimento, in caso di sua omessa indicazione nella cartella, nel funzionario preposto all’ufficio[7]; ovvero, tutt’al più, avrebbe dovuto considerare “annullabile” la cartella stessa, non integrando la omessa indicazione del responsabile del procedimento l’ipotesi di mancanza di elemento essenziale dell’atto (e non rientrando, quindi, in uno dei casi generali di nullità previsti dall’art. 21 septies dalla legge 241/90[8]), né costituendo un’ulteriore causa di nullità, espressamente comminata dalla legge[9]. E, conseguentemente, il remittente si sarebbe dovuto interrogare, quantomeno, circa l’applicabilità dell’art. 21 octies della legge generale sul procedimento che, al secondo comma, dispone non essere annullabile il provvedimento amministrativo “adottato in violazione di norme sul procedimento e sulla forma degli atti, qualora per la natura vincolata del provvedimento, sia palese che il suo contenuto dispositivo non avrebbe potuto essere diverso da quello in concreto adottato”[10]. Questione, tuttavia, di certo esistente, se in giurisprudenza non poche erano le pronunce in cui si concludeva senz’altro per la nullità della cartella priva dell’indicazione del responsabile del procedimento[11].

3. Critica dell’ordinanza n. 377/2007: meglio una sentenza interpretativa di rigetto o un’ordinanza di inammissibilità per difetto di rilevanza Fatto sta che alla questione mal posta ha seguito una decisione non proprio condivisibile.
La Corte, infatti, con l’ordinanza n. 377/2007, dichiarava la questione manifestamente infondata, sull’assunto che “ogni provvedimento amministrativo è il risultato di un procedimento, sia pure il più scarno ed elementare, richiedendo, quanto meno, atti di notificazione e di pubblicità”. E concludeva: “l’obbligo imposto ai concessionari di indicare nelle cartelle di pagamento il responsabile del procedimento, lungi dall’essere un inutile adempimento, ha lo scopo di assicurare la trasparenza dell’attività amministrativa, la piena informazione del cittadino e la garanzia del diritto di difesa, che sono altrettanti aspetti del buon andamento e dell’imparzialità della pubblica amministrazione predicati dall’art. 97, primo comma, Cost.”.
Le argomentazioni della Corte meritano una verifica.
In primis: non pare del tutto accettabile la ricostruzione, che equipara la cartella di pagamento al provvedimento amministrativo.
La cartella, in buona sostanza, è un estratto del ruolo, frutto cioè di una attività meramente esecutiva, che ha poco a che fare con il procedimento amministrativo, nel quale invece si compie la funzione decisoria dell’amministrazione[12].
Ma soprattutto: una volta qualificata la cartella di pagamento quale “provvedimento amministrativo”, in coerenza con l’asserita applicabilità anche ai procedimenti tributari della legge generale sul procedimento[13], la Corte doveva pervenire nell’ordinanza n. 377/2007 a conclusioni ben diverse dalla manifesta infondatezza.
Essa avrebbe dovuto dichiarare la questione proposta “infondata nei sensi di cui alla motivazione”, con una sentenza interpretativa di rigetto, nella cui motivazione si evidenziasse come l'omissione dell’indicazione del responsabile del procedimento non potesse comunque dar luogo a vizio, dovendosi applicare la norma suppletiva di cui all'art. 5, comma 2, della stessa legge n. 241 del 1990, a tenore della quale, in carenza della prevista indicazione del responsabile del procedimento, deve considerarsi tale il funzionario preposto all'unità organizzativa competente[14]. Assunto questo, peraltro, condiviso da costante giurisprudenza amministrativa[15] ed anche, talora, dal giudice tributario[16].
Ma pure a voler ritenere, per tornare al nodo irrisolto del rapporto fra il diritto amministrativo e quello tributario, che la previsione di cui all’art. 7, comma 2, della legge 212/2000, nell’imporre “tassativamente” gli obblighi ivi sanciti, costituisca una disciplina speciale e derogatoria, che come tale preveda obbligatoriamente l’indicazione del responsabile del procedimento (non potendosi quindi ricorrere alla norma suppletiva di cui all’art. 5, comma 2, della legge 241/90), la Corte avrebbe dovuto pronunciarsi sulla irrilevanza della questione proposta, nella misura in cui l’omessa indicazione del responsabile del procedimento si sarebbe comunque configurata quale vizio determinante l’annullabilità della cartella di natura “formale”, richiedente una valutazione specifica da parte del rimettente (che non vi è stata) circa la sussistenza dei presupposti di cui al citato art. 21 octies, comma 2°, della stessa legge 241/90[17] .

4. L’ incidenza dell’ordinanza della Corte sui giudizi di merito e l’intervento di urgenza del Governo (D.L. 248/2007)
Nulla di tutto ciò: una ordinanza di manifesta infondatezza, in cui si ribadisce che l’indicazione del responsabile del procedimento nella cartella di pagamento costituisce un “obbligo” direttamente discendente dall’art. 7 dello Statuto del contribuente.
Cosa poteva significare una tale asserzione? Francamente, null’altro se non l’opzione, appena celata, della Consulta a favore della nullità della cartella[18]. Se, infatti, la Corte non aveva espressamente considerato “nulla” la cartella priva dell’indicazione del responsabile del procedimento, l’aver ricondotto l’obbligo ad esigenze fondamentali quali “la trasparenza dell’attività amministrativa, la piena informazione del cittadino e la garanzia del diritto di difesa”, deponeva indubbiamente in quel senso[19].
La Corte ha così fondato la sua decisione su un’interpretazione sistematica della disciplina di settore non del tutto condivisibile, che tuttavia, data l’autorevolezza dell’organo, si è dimostrata dotata di peculiare efficacia conformativa.
E, infatti, l’interpretazione della Corte, influenzando le successive decisioni dei giudici di merito, rischiava di travolgere, per nullità, migliaia di cartelle già emesse senza la “obbligatoria” indicazione del responsabile del procedimento[20].
Cosicché, per correre ai ripari, il governo era costretto ad intervenire con il decreto “milleproroghe”, prevedendo la nullità delle cartelle prive dell’indicazione del responsabile del procedimento solo per i ruoli consegnati successivamente al 1° giugno 2008[21].

5. La Corte aggiusta il tiro con la sentenza n. 58/2009 … ma oramai le conseguenze si sono prodotte
Ma la Corte “torna sul luogo del delitto”. E, chiamata a giudicare della legittimità costituzionale dell’art. 36, comma 4-ter, introdotto dal decreto “milleproroghe”, abbandona il precedente indirizzo (implicitamente comportante la nullità della cartella di pagamento) e “salva” tale articolo, con la sentenza n. 58/2009.
Questa volta il ragionamento è ineccepibile (anche se sostanzialmente in contrasto con l’ordinanza n. 377/2007): “la legge n. 212 del 2000 non precisa gli effetti della violazione dell'obbligo indicato: essa, in particolare, a differenza di quanto fa con riferimento ad altre disposizioni, non commina la nullità per la violazione della disposizione indicata. Né la nullità, in mancanza di un'espressa previsione normativa, può dedursi dai principi di cui all'art. 97 Cost. o da quelli del diritto tributario e dell'azione amministrativa. Deve pertanto escludersi che, anteriormente all'emanazione della disposizione impugnata, alla mancata indicazione del responsabile del procedimento conseguisse la nullità della cartella di pagamento (…)”[22].
Dunque, se la comminatoria della nullità per le cartelle di pagamento prive dell’indicazione del responsabile del procedimento opera, ex all’art. 36, comma 4-ter della legge 31/2008, solo per quelle emesse in base ai ruoli successivi al 1° giugno 2008, non risulta violato né l'art. 3[23] , né l'art. 23[24], né gli artt. 24 e 111[25], né, infine, l'art. 97 della Costituzione[26].
Insomma, una marcia indietro da parte della Corte, che sostanzialmente smentisce il suo recente precedente, ma almeno ha il pregio di limitare i danni dallo stesso, forse inconsapevolmente, generati.
Sta di fatto, però, che oggi sarà dichiarata nulla la cartella di pagamento, priva dell’indicazione del responsabile del procedimento, emessa sulla base dei ruoli consegnati successivamente al 1° giugno 2008[27]: non così il provvedimento amministrativo che presenti la stessa lacuna e che sarà, tutt’al più, considerato irregolare, operando la disposizione suppletiva di cui all’art. 5, comma 2, della legge 241/90[28]; non così gli atti posti in essere dall’amministrazione finanziaria, che pure ai sensi dell’art. 7 della legge n. 212/2000 devono contenere “tassativamente” l’indicazione del responsabile del procedimento, ma che, stando al ragionamento della Corte, non sono nulli nel caso di omessa indicazione, essendo tutt’al più annullabili (sempre che non trovi per essi applicazione il disposto dell’art. 21 octies, comma 2, della legge 241/90)[29]; non così, infine, gli altri atti del concessionario (cartella di pagamento esclusa), che parimenti non potranno considerarsi nulli[30].
Strani effetti di un’ordinanza della Corte costituzionale…

 
 

NOTE

[1] L’ordinanza è pubblicata, fra l’altro, in Boll. trib., 2007, 1831 ed in Riv. giur. trib., 2008, 203.
[2] Nella giurisprudenza di merito richiama l’indiscussa influenza dell’ordinanza in commento Comm. trib. prov. Pescara, sez. II, 7 marzo 2008, n. 43, in Giust. trib., 2, 2008, 337, che ritiene contenga “chiare affermazioni, certamente motivazionali, e in certo qual modo “interpretative” se pure non cogenti, stante l’indiscussa autorevolezza della Corte costituzionale”. In dottrina v. M. Basilavecchia, Nota alla rassegna giurisprudenziale in tema di “cartelle mute”, in Giust. trib., 2, 2008, 342, nt. 3, il quale ritiene “curioso notare come un’ordinanza di rigetto, che lascia la normativa invariata, abbia prodotto effetti innovativi sul diritto vivente del tutto assimilabili a quelli di una modifica legislativa”. Per ulteriori riferimenti giurisprudenziali v., infra, nt. 20..
[3] Recante “Proroga di termini previsti da disposizioni legislative e disposizioni urgenti in materia finanziaria”, convertito nella legge 28 febbraio 2008, n. 31.
[4] Sul tema dell’omessa indicazione del responsabile del procedimento nella cartella di pagamento, a cavallo fra l’ordinanza della Corte costituzionale n. 377 del 2007 e il D.L. 248/2007 (c.d. decreto “milleproroghe”) si rinviene una vasta produzione dottrinale: M. Basilavecchia, Le indicazioni obbligatorie sulle cartelle di pagamento, in Riv. giur. trib., 2008, 373 ss.; A. Buscema, Profili di nullità della cartella esattoriale priva degli elementi essenziali, in Il fisco, 2008, 3282 ss.; M. Buscio, Nullità della cartella di pagamento per omessa indicazione del responsabile del procedimento, in Corr. trib., 2008, 631 ss.; A. Cazzato, Indicazione del responsabile del procedimento e regime degli atti “viziati”: riflessioni a margine delle pronunce dei giudici di merito e spunti per una nuova ricostruzione del tema alla luce dell’evoluzione della teoria della invalidità degli atti amministrativi, in Riv. dir. trib., 2008, 147 ss.; F. Cerioni, Contributo sul tema dell’invalidità delle cartelle di pagamento prive dell’indicazione del responsabile del procedimento, in Boll. trib., 2008, 1061 ss.; A. Cissello, L’indicazione del responsabile del procedimento negli atti tributari, in Il fisco, 2008, 2019 ss.; E. Fortuna, La valenza giuridica della cartella di pagamento priva di sottoscrizione e senza l’indicazione del responsabile del procedimento, in Il fisco, 2007, 6363 ss.; G. Fraccastoro, Indicazione del responsabile del procedimento nella cartella di pagamento alla luce dell’ordinanza della Corte costituzionale n. 337 del 2007, in Giur. amm., 2008, 221 ss.; C. Glendi, Cartelle di pagamento tra Statuto, Corte costituzionale e decreto “Milleproroghe”, in Corr. trib., 2008, 1150 ss.; F. Menti, L’indicazione del responsabile del procedimento nella cartella di pagamento e la nullità per omessa indicazione, in Dir. pratica trib., 2008, 1007 ss.; C. Orsi, Recenti orientamenti giurisprudenziali in tema di (il)legittimità delle cartelle di pagamento, in Il fisco, 2007, 4101 ss.; U. Perrucci, Cartelle esattoriali senza responsabile, in Boll. trib., 2008, 474 s.; C. Scalinci, Il responsabile del procedimento nelle comunicazioni di iscrizione ipotecaria e la legge di sanatoria 208 per le sole cartelle di pagamento, di dubbia legittimità costituzionale, in Giur. merito, 2008, 1180 ss.; D. Scandiuzzi, Cartella di pagamento e omessa indicazione del responsabile del procedimento: la crescente rilevanza dello Statuto del contribuente, in Riv. giur. trib., 2008, 205 ss..
[5] Cfr. Ordinanza 11 gennaio 2006, pubblicata in G.U., prima serie speciale, n. 20 del 2007.
[6] L’esemplificazione compiuta dal giudice remittente rende ancora più chiaro il suo ragionamento: “tali attività, in vero, non sono aperte alla partecipazione, non si mettono a confronto interessi pubblici fra loro, e con quelli privati di cui sono portatori i contribuenti; non vi è alcun margine di apprezzamento da parte degli uffici, ecc ….”.
[7] Propende per l’irregolarità non invalidante della cartella di pagamento priva dell’indicazione del responsabile del procedimento M. Buscio, Nullità della cartella di pagamento per omessa indicazione del responsabile del procedimento, in Corr. trib., 2008, 631 ss.
[8] Cfr. Comm. trib. prov. Torino, n. 1 del 2008, cit., in cui si contesta che l’indicazione di cui all’art. 7, comma 2, lett.a della legge 212/2000 del responsabile del procedimento costituisca un elemento essenziale dell’atto ai sensi dell’art. 21 septies della legge 241/90: “gli elementi essenziali perché possa venire ad esistenza un atto amministrativo sono, notoriamente, il soggetto, l’oggetto, il contenuto, la forma e la finalità del medesimo: l’indicazione del responsabile non attiene certamente né al soggetto, né all’oggetto, né alla finalità dell’atto, per cui non resta che esaminare in quale relazione essa si ponga con gli altri due elementi. La forma dell’atto amministrativo è, per sua natura, libera, e assume valore essenziale solo quando è prescritta dalla legge: nella specie, è evidente che l’atto deve rivestire la forma scritta e, una volta cha a ciò si ottemperi, come nel nostro caso, sotto tale profilo esso è perfetto, e la mancata indicazione del responsabile non assume rilievo alcuno. Il contenuto, dal canto suo, si sostanzia nella statuizione o enunciazione in cui l’atto consiste, e cioè nel suo dispositivo, che può essere, a seconda dei casi, un ordine, un’autorizzazione, una certificazione, un parere e così via: il requisito del quale si discute non appartiene, quindi , al contenuto dell’atto”. La Commissione argomenta, inoltre, che se è vero che l’art. 7 richiede l’indicazione del responsabile del procedimento “tassativamente”, non lo fa “a pena di nullità”. E aggiunge: “ciò non toglie, però, che nella specie si sia indubbiamente verificata una violazione di legge, in quanto l’individuazione in oggetto è prescritta “tassativamente”, cioè inderogabilmente, per cui l’atto in questione sarebbe annullabile a norma del primo comma dell’art. 21 octies della l. n. 241/1990”. Sempre che, si deve però aggiungere, non soccorra il riferimento al secondo comma del citato art. 21 octies.
[9] Cfr. Comm. trib. reg. Veneto, sez. XIV, 17 gennaio 2008, n. 49, in Giust. trib., 2, 2008, 325 s., la quale richiama il principio generale secondo cui “la nullità dell’atto è sanzione così grave che deve essere prevista espressamente dal legislatore”. Conf. Comm. trib. prov. Lecce, sez. XI, 4 marzo 2008, n. 56, in Giust. trib., 2, 2008, 325 s. Evidenzia l’assenza nell’ordinamento di disposizioni comminanti la nullità delle cartelle prive dell’indicazione del responsabile del procedimento D. La Medica, Riscossione: illegittimità della cartella di pagamento, in Corr. trib., 2008, 6, 463. Contra E. Fortuna, La valenza giuridica della cartella di pagamento priva di sottoscrizione e senza l’indicazione del responsabile del procedimento, in Il fisco, 2007, 6363 ss., per il quale “la previsione espressa della nullità per l’eventualità dell’omissione appare certamente equipollente alla formale prescrizione di tassatività dell’obbligo, se e quando questo rimanga inosservato”.
Anche la giurisprudenza amministrativa è costante nel ritenere che le cause di nullità del provvedimento amministrativo debbano oggi intendersi quale numero chiuso. Cfr. C. Stato, Sez. V, 28 febbraio 2006, n. 891. V., anche, C. Stato, Sez. IV, 27 ottobre 2005, n. 6023, per il quale “il provvedimento amministrativo può considerarsi assolutamente nullo o inesistente solo nelle ipotesi in cui esso sia espressamente qualificato tale dalla legge oppure manchi dei connotati essenziali dell'atto amministrativo, necessario ex lege a costituirlo, quali possono essere la radicale carenza di potere da parte dell’autorità procedente, ovvero il difetto della forma, della volontà, dell’oggetto o del destinatario”. In dottrina si rinvia, fra glia altri, a F. Lacava, L’invalidità del provvedimento amministrativo dopo la legge 15/2005: nullità e annullabilità, in Amministrazione in cammino e, prima della legge 15/2005, P.M. Vipiana Perpetua, Gli atti amministrativi: vizi di legittimità e di merito, cause di nullità ed irregolarità, Padova, 2003.
[10] Sul tema v. Comm. trib. prov. Torino, sez. VII, 12 febbraio 2008, n. 1, in Giust. trib., 2, 2008, 327 ss., per la quale “ancorché difforme dallo schema normativo, la cartella di pagamento priva dell’indicazione del responsabile del procedimento non è nulla, non ricorrendo i requisiti previsti dall’art. 21 septies della legge n. 241/90, né annullabile, dato che l’art. 21 octies della stessa legge preclude l’annullamento dell’atto vincolato quando il contenuto dell’atto non subirebbe modifiche dall’eliminazione del vizio formale”. Nel caso di specie, non par dubbio, infatti, che la cartella di pagamento costituisca un atto a contenuto vincolato, in quanto, per espressa previsione normativa, riproduce integralmente il ruolo formato e consegnato dall'Ente creditore. Cfr. art. 25, comma 23°, D.P.R. 29 settembre 1973, n. 602 ed art. 6 del D.M. n. 321 del 1999.
[11] Cfr., anche di recente, Comm. trib. prov. Piacenza, sez. II, 13 dicembre 2007, n. 103, in Giust. trib., 2, 2008, 317 s., per la quale “l’applicazione dell’art. 7 dello Statuto dei diritti del contribuente, la cartella di pagamento priva dell’indicazione del responsabile dl procedimento deve essere considerata insanabilmente nulla”, in quanto “il tenore del disposto non lascia spazio ad interpretazione alcuna”. Non sono mancate, però, pronunce nelle quali il giudice tributario ha ritenuto necessaria una valutazione di merito, circa la lesione o meno del diritto di difesa del debitore. Cfr. Comm. trib. prov. Milano, sez. XLI, 6 dicembre 2007, n. 510, in Giust. trib., 2, 2008, 316 s., per la quale “l’invalidità della cartella di pagamento per mancata indicazione del responsabile del procedimento non può essere assunta apoditticamente, ma va considerata collegata e funzionale al diritto di difesa; ove tale diritto non risulti leso, né risulti privo di informazione il debitore, la cartella non è invalida”.
[12] In questo senso, l’idea di fondo del giudice remittente non pare poi così peregrina.
[13] Cfr. Ord. 377/2007, ultimo considerando, in cui si richiama anche la precedente ordinanza n. 117 del 2000, relativa all’obbligo di motivazione della cartella di pagamento.
[14] Sulla figura del responsabile del procedimento nella legge 241/90 v., fra glia altri, M. Renna, Il responsabile del procedimento nell’organizzazione amministrativa, in Dir. amm., 1994, 13 ss.; G. Navarra, Il responsabile del procedimento amministrativo nella pubblica amministrazione, Rimini 1998 e, più di recente, M. Lipari, Primo piano – Il responsabile del procedimento: i problemi aperti, in Corriere del merito, 2008, 533 ss.; F. C. Rampulla, I principi generali della l. 241/1990 e s.m. e il responsabile del procedimento, in Foro amm. – T.A.R., 2008, 641 ss.
[15] Conferma la legittimità dei provvedimenti privi dell’indicazione del responsabile del procedimento copiosa giurisprudenza del giudice amministrativo. Cfr. Cons. St., 21 maggio 2007, n. 2545; Id., 7 settembre 2006, n. 5186; Id., 21 ottobre 2005, n. 5935; Id., Sez. VI, 25 giugno 2002, n. 3459; Id., Sez. VI, 14 aprile 1999, n. 433 e, fra le pronunce di primo grado, cfr. TAR Lazio, Roma, Sez. I, 3 luglio 2007, n. 5900; Id., 3 ottobre 2006, n. 9876. La stessa giurisprudenza ha anche ritenuto che l’omessa indicazione dell’ufficio e del responsabile del procedimento “non è causa dell’illegittimità del provvedimento formale perché non determina un vuoto procedimentale, ma se mai, una irregolarità rilevante agli effetti dell’imputazione della responsabilità”. Cfr. TAR Campania – Salerno, Sez. I, 29 giugno 2007, n. 795; TAR Toscana, Firenze, sez. I, 1 settembre 2005, n. 4287; TAR Sicilia, Palermo, Sez. II, 30 novembre 1996, 1730.
[16] Cfr. Comm. trib. reg. Veneto, sez. XIV, 17 gennaio 2008, n. 49, cit., per la quale “l’obbligatoria indicazione del responsabile del procedimento non comporta, in caso di omissione, la nullità dell’atto, che l’art. 7 dello Statuto dei diritti del contribuente non prevede, ma la responsabilità disciplinare del funzionario e la possibilità di individuare il responsabile non indicato nella persona del titolare dell’Ufficio”. Per una rassegna aggiornata della giurisprudenza tributaria v., anche, C. Glendi, Rassegna di giurisprudenza tributaria, in Corr. trib., 2008, 485 ss.
[17] Sulla natura vincolata della cartella di pagamento v. quanto già detto, retro, alla nt. 10.
A meno che non si ritenga che la specialità del regime tributario sia tale da escludere anche l’applicazione dell’art. 21 octies, comma 2, della legge 241/90. In termini: Comm. trib. prov. Cosenza, sez. I, 6 maggio 2008, n. 188, in Giust. trib., 2, 2008, 341, la quale, appunto, non ritiene applicabile agli atti dell’agente della riscossione l’art. 21 octies, comma 2, “attesa la natura della norma generale del secondo comma dell’art. 21 octies e la natura di norma particolare al settore tributario della norma di cui all’art. 7 della legge 212/2000”. Giudica questa ricostruzione coerente con l'impostazione generale della sentenza, seppure propende per una tendenziale applicazione del 21 octies alla materia tributaria M. Basilavecchia, Nota alla rassegna giurisprudenziale, cit., 343.
[18] La qualificazione della sanzione apprestata dall’ordinamento in questo caso non è affatto irrilevante. Cfr. Comm. trib. prov. Cosenza, sez. I, 6 maggio 2008, n. 188, in Giust. trib., 2, 2008, 338 ss., per la quale le conseguenze della diversa qualificazione sono evidentemente diverse: “l’annullabilità dell’atto comporta la sua piena efficacia ed esecutività fino alla pronuncia, costitutiva, di annullamento; implica ancora che detto vizio vada tempestivamente eccepito, e cioè vada allegato con l’atto introduttivo del giudizio, tranne i casi eccezionali nei quali, sissistendone i presupposti, possa essere introdotto nel processo come motivo aggiunto (ex art. 24 del D. Lgs. n. 546/1992). La nullità comporta, invece, l’inefficacia dell’atto, la rilevabilità d’ufficio del vizio relativo e il semplice accertamento, con sentenza dichiarativa, della stessa da parte del giudice”. A ciò bisognerebbe aggiungere che la qualificazione dell’atto come annullabile ai sensi dell’art. 21 octies, comma 1, della legge 241/90 apre la strada alla valutazione circa l’applicazione del comma 2 dello stesso articolo, che dispone la possibile sanatoria dei vizi formali.
[19] In questo senso v. Cass., sez. trib., 30 gennaio 2004, n. 1771, in Boll. trib., 2005, 380, per la quale ogni qual volta una norma ponga dei termini o degli adempimenti a tutela del diritto di difesa del contribuente non sarebbe necessario che contenga l’espressa previsione di nullità in caso di sua violazione. Ma v., anche, M. Basilavecchia, Commento a Cass., 3 dicembre 2007, n. 25158, in Corr. trib., 2008, 7, 553, nt. 6.
[20] Che l’Ordinanza della Corte costituzionale abbia aperto un filone giurisprudenziale di annullamento delle cartelle c.d. “mute”, in quanto prive dell’indicazione del responsabile del procedimento, è ricordato, fra gli altri, da V. D’Agostino, Sono nulle anche le cartelle di pagamento prive dell’indicazione del responsabile del procedimento emesse prima del 1° giugno 2008, in in Boll. trib., 2, 2009, 136. Ma v., anche, A. Mancuso, Le cartelle c.d. “mute” dopo la novella di cui alla L. n. 31/2008, di conversione del D.L. n. 248/2007, in Il fisco, 2008, 7177. Richiamano testualmente nella propria motivazione l’Ord. 377/2007, per giustificare l’annullamento della cartella “muta”: Comm. trib. prov. Vicenza, sez. II, 19 dicembre 2007, n. 114, in Giust. trib., 2, 2008, 320 ss., per la quale “dopo l’intervento della Corte costituzionale di cui all’ordinanza 377/2007, la cartella di pagamento priva dell’indicazione del responsabile del procedimento deve essere considerata illegittima”; Comm. trib. reg. Lazio, sez. XXXVIII, 25 febbraio 2008, n. 20, ivi, 331; Comm. trib. prov. Lucca, sez. II, 18 dicembre 2007, n. 163, ivi, 319 s., la quale configura l’indicazione del responsabile del procedimento come elemento essenziale della cartella di pagamento, la cui mancanza inficia tutto il procedimento; Comm. trib. prov. Lecce, sez. II, 20 febbraio 2008, n. 118, ivi, 329 ss.; Comm. trib. prov. Ferrara, sez. VI, 3 marzo 2008, n. 8, ivi, 332 s.; Comm. trib. prov. Bari, sez. IV, 14 gennaio 2008, n. 445, ivi, 323 s.; Comm. trib. prov. Lecce, sez. II, 14 gennaio 2008, n. 517, ivi, 324 s.; Comm. trib. prov. Treviso, sez. I, 4 febbraio 2008, n. 6, ivi, 326 s.; Comm. trib. prov. Torino, sez. XXVI, 3 marzo 2008, n. 23, ivi, 334 s., la quale dichiara espressamente di superare la sua precedente interpretazione sulla base di quella data dalla Corte costituzionale nell’ordinanza n. 377/2007, nonostante ne riconosca la natura “non vincolante per il giudice di merito” come per le sentenze della Corte stessa. Dichiarazioni simili si rinvengono anche in Comm. trib. prov. Pescara, sez. II, 7 marzo 2008, n. 43, ivi, 336 ss.
[21] Cfr. art. 36, comma 4-ter,D.L. 31 dicembre 2007, n. 248, convertito dalla Legge 28 febbraio 2008, n. 31. Sull’intervento legislativo v., anche, G. Alemanno, Risolti i dubbi sull’indicazione del responsabile del procedimento nella cartella di pagamento, in Corriere trib., 2008, 1091 ss.
[22] Cfr. C. cost. n. 58/2009, § 6 delle considerazioni in diritto. In dottrina, aveva ritenuto che l’art. 36, comma 3-ter del d.l. n. 248/2007 sarebbe uscito indenne dal vaglio della Corte, “perché l’effetto invalidante dell’omessa indicazione del responsabile del procedimento era in effetti assai dubbio, e a ben vedere non è stato neppure affermato dalla Corte costituzionale, la quale ha motivato sulla rilevanza in termini esattamente capovolti” M. Basilavecchia, Le indicazioni obbligatorie sulle cartelle di pagamento, in Riv. giur. trib., 2008, 373 ss.
[23] Cfr. C. cost. n. 58/2009, § 6: “perché non è manifestamente irragionevole prevedere, a partire da un certo momento, un effetto più grave, rispetto alla disciplina previgente, per la violazione di una norma”.
[24] Ibidem: “perché non viene imposta una nuova prestazione”.
[25] Ibidem: “in quanto la disposizione impugnata non incide sulla posizione di chi abbia ricevuto una cartella di pagamento anteriormente al termine da essa indicato”.
[26] Ibidem: “il quale non impone la scelta di un particolare regime di invalidità per gli atti privi dell'indicazione del responsabile del procedimento”.
[27] Per la verità, non è mancato il caso di una Commissione tributaria che ha ritenuto vano richiamare il contenuto del D.L. 31 dicembre 2007, n. 248 (convertito, con modificazioni, dalla legge 28 febbraio 2008, n. 31), per il quale la nullità per la mancata indicazione nella cartella del responsabile del procedimento opera solo a partire dal 1° giugno 2008, perché, “se in base alle predette disposizioni l’ordinamento già prevedeva la nullità delle cartelle prive della suddetta indicazione, il legislatore non può intervenire per spostarne nel tempo la validità”. Cfr. Comm. trib. prov. Bari, 14 maggio 2008, n. 101, in Boll. trib., 2, 2009, 134 ss. Viene spontaneo chiedersi, riflettendo su questa pronuncia, dove sia finito il principio di legalità e il sistema accentrato di legittimità costituzionale … Mentre sembra ancora più sorprendente che vi siano annotazioni adesive: V. D’Agostino, Sono nulle anche le cartelle di pagamento prive dell’indicazione del responsabile del procedimento, cit., 135 ss., che giudica l’affermazione della Commissione tributaria provinciale di Bari “assolutamente limpida nella sua semplicità”… Fra le pronunce, invece, che applicano fedelmente la legge n. 31/2008 v. Comm. trib. prov. Massa Carrara, 7 ottobre 2008, n. 215, in Il fisco, 2008, 7394.
[28] È, in qualche modo, paradossale: per l’emanazione di veri atti amministrativi, non certo delle cartelle di pagamento, si svolge un’attività procedimentale il cui esito è destinato ad incidere nella sfera giuridica del destinatario ed alla quale si ha effettivo interesse a partecipare, rapportandosi con il responsabile del procedimento.
[29] Propende, invece, per la nullità tout court degli atti dell’amministrazione finanziaria privi dell’indicazione del responsabile del procedimento C. Scalinci, Il responsabile del procedimento nelle comunicazioni di iscrizione ipotecaria e la legge di sanatoria 2008 per le sole cartelle di pagamento, di dubbia legittimità costituzionale, in Giur. merito, 2008, 1180 ss., il quale, in particolare, fa il caso dell’iscrizione d’ipoteca effettuata in base ad un titolo fiscale.
[30] È, parimenti, paradossale: se le cartelle di pagamento sono atti del concessionario che riproducono atti non suoi, l’invalidità dovrebbe riguardare a maggior ragione gli atti propri del concessionario, come i provvedimenti di fermo, di iscrizione ipotecaria, l’intimazione di pagamento di cui all’art. 50, comma 2, del D. Lgs. 602/1973, ecc. Cfr. Comm. trib. prov. Cosenza, sez. I, 6 maggio 2008, n. 188, in Giust. trib., 2, 2008, 338 ss., per la quale “a tutti gli atti del concessionario della riscossione si applica l’art. 7 dello Statuto dei diritti del contribuente, che rende obbligatoria l’indicazione sugli atti stessi del responsabile del procedimento; ma mentre per le cartelle di pagamento, l’omessa indicazione rende nullo l’atto, ai sensi del comma 4-ter dell’art. 36 della legge n. 31/2008, per tutti gli altri atti del concessionario (e, in particolare, per le intimazioni di pagamento) le conseguenze dell’omissione vanno ricondotte all’annullabilità, tenuto anche conto degli artt. 21 septies e 21 octies della legge n. 241 del 1990”. Si segnala il mutamento di orientamento di questa Commissione tributaria, rispetto alla precedente decisione: Comm. trib. prov. Cosenza, sez. I, 31 dicembre 2007, n. 570, in Giust. trib., 1, 2008, 179 ss., per la quale “l’obbligo di indicare il responsabile del procedimento che l’art. 7, comma 2, lett. a, della legge 212/2000 impone all’agente della riscossione (…) è da intendersi riferito a tutti gli atti da esso promananti e, quindi, anche alla comunicazione concernente l’avvenuta iscrizione di ipoteca”. In senso conforme v., invece, Comm. trib. prov. Torino, 3 marzo 2008, n. 2742, che ha ritenuto applicabile l’art. 36 della legge 31/2008 alle sole cartelle e non anche al fermo amministrativo.