Commissione tributaria regionale del Lazio, sez. X, 27 marzo 2008, n. 20
Presidente: Meloncelli - Relatore: Moroni

Irap - Presupposto - Attività autonomamente organizzata - Caso di specie - Avvocato che impiega rilevanti mezzi finanziari - Sussistenza
(D.Lgs. 15 dicembre 1997, n. 446, art. 2)

Irap - Richiesta di rimborso - Adesione ad un condono fiscale - Preclusione
(L. 27 dicembre 2002, n. 289, art. 7)

L’attività autonomamente organizzata di cui all’art. 2, D.Lgs. n. 446/1997 sussiste quando un avvocato operi con rilevante impiego di capitali e mezzi finanziari, come risulta dall’entità dei costi dedotti.

L’adesione a sanatorie fiscali che rendano definitivi gli imponibili risultanti dalla dichiarazione originaria preclude il rimborso dell’Irap indebitamente versata.

Con ricorso depositato il 18 marzo 2004 il sig. Za.St.Ma. che esercitava l’attività di avvocato si opponeva al silenzio-rifiuto all’istanza di rimborso volta ad ottenere il rimborso della somma complessiva di euro 24.451,08 versata a titolo Irap negli anni dal 1998 al 2003 con l’aggiunta degli interessi maturati e maturandi. Eccepiva il ricorrente il diritto al rimborso ritenendo di non avere i requisiti richiesti dalla legge 446/97, alla luce della sentenza della Corte costituzionale n. 156/2001 precisando che ricorrevano nella fattispecie le condizioni di illegittimità per l’applicazione dell’Irap. Chiedeva, pertanto, l’accoglimento del ricorso con il riconoscimento del diritto al rimborso, con vittoria di spese ed onorari.
L’ufficio si costituiva in giudizio e faceva presente che non gli competeva il giudizio sulle eccezioni di incostituzionalità e che poteva dare corso al richiesto rimborso solo a fronte di una specifica normativa o di un giudizio di incostituzionalità della norma. Chiedeva, quindi di respingere il ricorso con vittoria di spese ed onorari di giudizio.
La Commissione tributaria provinciale di Roma, sez. XLI, con sentenza n. 199 del 22 maggio 2006 accoglieva il ricorso e condannava l’amministrazione a rimborsare al ricorrente la somma di euro 24.451,08, oltre interessi di legge; compensava tra le parti le spese di lite.
Secondo i primi giudici dalla documentazione prodotta in giudizio emergeva l’insussistenza di una organizzazione dei fattori della produzione aggiuntiva a quella dell’apporto personale alla prestazione d’opera. In particolare non si ravvisava nella fattispecie una attività autonomamente organizzata intesa come organizzazione di fattori della produzione diversi dal mero apporto personale, né era riscontrabile l’autonomia funzionale di quanto coordinato ed organizzato rispetto alla personale capacità produttiva del professionista.
Avverso tale decisione si appellava l’Agenzia delle Entrate - ufficio di Roma 1, ribadendo quanto già sostenuto in prima sede e rilevando che presupposto dell’imposta era l’esercizio abituale di una attività autonomamente organizzata diretta alla produzione e allo scambio di beni ovvero alla prestazione di servizi; organizzazione che era la base imponibile in quanto capace di generare un reddito, il cosiddetto “valore aggiunto” scelto dal legislatore come indice di capacità contributiva e che, quindi, andava tassato.
L’ufficio ribadiva che l’amministrazione finanziaria non era legittimata alla restituzione di un tributo pagato in osservanza delle vigenti disposizioni tributarie, ancorché ritenuto non conforme alla normativa costituzionale, fintanto che non fosse sopravvenuta una sentenza della Consulta che ne dichiarasse espressamente l’incostituzionalità. L’ufficio, inoltre, osservava che la Corte costituzionale con sentenza n. 156 del 21 maggio 2001, emessa in materia di Irap, ai fini della corretta individuazione della fattispecie imponibile, parlava di “esercizio abituale di un’attività autonomamente organizzata”, ponendo l’accento non tanto sull’elemento organizzativo (tipicamente minimale nell’esercizio delle professioni liberali) quanto sul fattore dell’autonomia dell’attività, in quanto esercitata con carattere di continuità e in forma autonoma, con evidente esclusione di fenomeni di collaborazione nell’altrui attività. L’ufficio perveniva alla conclusione che anche nel caso in cui l’attività professionale fosse svolta nella propria abitazione, senza l’impiego di beni strumentali, né con l’ausilio di collaboratori o dipendenti, la stessa doveva, comunque, considerarsi come attività professionale autonomamente organizzata e, come tale, soggetta ad imposizione Irap. Inoltre, nel caso di specie, dalla documentazione presentata dal ricorrente a sostegno del proprio ricorso risulta che lo Za. era in possesso di una organizzazione professionale idonea a integrare il presupposto impositivo Irap. Infine, faceva presente che il contribuente aveva aderito a sanatorie fiscali e, pertanto, non poteva chiedere il rimborso dell’Irap che riteneva indebitamente versata. Pertanto chiedeva la riforma della sentenza impugnata e l’accoglimento dell’appello con la condanna della parte al pagamento delle spese di giudizio. Il sig. Za. non si costituiva in giudizio.
La Commissione, esaminata la documentazione inserita nel fascicolo, ritiene l’appello fondato e meritevole di accoglimento.
Per quanto riguarda la violazione e falsa applicazione dell’art. 2 del D.Lgs. n. 446 del 1997 la Commissione rileva che contestualmente all’entrata in vigore dell’Irap diverse Commissioni tributarie emettevano ordinanze di remissione alla Corte costituzionale lamentando soprattutto l’assoggettamento all’Irap dei lavoratori autonomi che in tal modo venivano illegittimamente equiparati all’impresa. La Consulta, con sentenza n. 156 del 10 maggio 2001 aveva rigettato per inammissibilità o per infondatezza le questioni sollevate da molte Commissioni tributarie e ha, conseguentemente, sancito la legittimità della disciplina dell’imposta rispetto ai principi costituzionali.
La Corte costituzionale con la suddetta sentenza aveva affermato che, nel caso dell’Irap il legislatore aveva individuato quale nuovo indice di capacità contributiva il valore aggiunto prodotto dalle attività autonomamente organizzate; cioè di quella attività abituale e, quindi stabile e non occasionale o temporanea che fosse svolta in regime di autonomia libera da controlli e, quindi autonomamente organizzata.
Spettava al contribuente provare di non aver svolto quella attività presa in considerazione dalla legge se non occasionalmente, oppure di aver operato in regime di subordinazione o, comunque, di non aver svolto attività autonomamente organizzata, ma eterodiretta. Infatti, dimostrare che la propria attività lavorativa si basava sull’intuitus personae non esclude che il contribuente non fosse soggetto passivo Irap; anzi si ritiene che l’apporto personale del professionista è irrilevante poiché, l’art. 2 del D.Lgs. n. 446/1997 richiede solo l’esercizio abituale di un’attività autonomamente organizzata. Anche la circolare n. 141/1998 del Ministero delle Finanze, uscita all’indomani della pubblicazione del decreto legislativo introduttivo dell’imposta, ha escluso dall’ambito applicativo dell’imposta solamente alcune attività che pur potendosi astrattamente ricondurre all’esercizio dell’impresa, arte o professione, non sono esercitate mediante un’organizzazione autonoma da parte del soggetto interessato, ad esempio, le attività rese dai collaboratori coordinati e continuativi svolte senza impiego di mezzi propri, oppure, le attività di lavoro autonomo rese in via occasionale; ciò significa che le attività di lavoro autonomo che sicuramente si basano sull’intuitus personae rese abitualmente sono assoggettabili all’Irap, se sussistono i presupposti su individuati. È da rammentare, infine, che la Corte costituzionale aveva considerato una eccezione che riguarda i lavoratori subordinati che, indubbiamente, per definizione, svolgono una attività priva del connotato rappresentato dalla autonomia organizzativa del lavoro svolto.
L’ufficio finanziario, nel caso in questione, ha operato legittimamente applicando la normativa vigente; infatti, lo stesso non ha il potere di rimborsare alcun tributo legittimamente e doverosamente pagato dal contribuente, secondo il dispositivo delle leggi tributarie italiane, se non interviene una specifica prescrizione normativa che lo preveda o una sentenza della Corte costituzionale che assuma a fondamento le ragioni esposte nell’istanza, dichiarando illegittima la normativa precedente.
La Corte di Cassazione con sentenze n. 3672/2007 e n. 3682/2007 dell’8 febbraio 2007 ha definitivamente sciolto i dubbi interpretativi che erano sorti sull’applicabilità dell’Irap ai professionisti dopo la sentenza n. 156/2001 del 21 maggio 2001 della Corte costituzionale ritenendo che la presenza di una attività professionale svolta avvalendosi di strutture altrui, senza l’ausilio di personale dipendente e con beni strumentali minimi non è idonea a configurare un assoggettamento passivo all’Irap.
Nel caso di specie, però, il contribuente svolge la propria attività professionale tramite il rilevante impiego di capitali e mezzi finanziari e, quindi, la sua attività non è sprovvista di una organizzazione rilevante ai fini Irap. Infatti, da una lettura delle sentenze pronunciate dalla Corte di Cassazione il giorno 8 febbraio 2007 emerge chiaramente che i professionisti a cui è stato riconosciuto il diritto all’esenzione si trovavano tutti nella situazione di avere una organizzazione minima o addirittura inesistente; hanno, quindi, diritto al rimborso delle somme corrisposte soggetti che si trovavano ad esercitare la propria professione nella propria abitazione, senza dipendenti e con l’impiego di beni strumentali minimi. Nel caso di che trattasi non si è in presenza di una organizzazione minima tant’è che dalla documentazione allegata emergono costi inerenti all’attività svolta che, anno dopo anno, sono cresciuti fino a pervenire alla somma di euro 39.655,00 nel solo anno 2002.
Infine si rammenta che la Corte di Cassazione con sentenza n. 3682/2007 dell’8-02-07 ha espressamente riconosciuto che il professionista non strutturato che ha aderito a sanatorie fiscali non può chiedere il rimborso dell’Irap che ritiene indebitamente versata. Pertanto, il Sig. Za. che si è avvalso per gli anni dal 1998 al 2001 della definizione automatica prevista dall’art. 7 della legge n. 289/2002 ha reso definitivi gli imponibili esposti nella dichiarazione originaria e, di riflesso, ha rinunciato ad eventuali clausole di esclusione e, di conseguenza, ad ogni contenzioso derivante da esse.

Vedi nota di Roberto Schiavolin L’autonomia organizzativa nell’Irap: il faticoso sviluppo del “diritto vivente” nella giurisprudenza di merito

Vedi sentenza della Commissione tributaria regionale dell'Umbria, sez. V, 26 ottobre 2007, n. 80

Vedi sentenza della Commissione tributaria provinciale di Foggia, sez. VII, 26 ottobre 2007, n. 280

Vedi sentenza della Commissione tributaria provinciale di Ascoli Piceno, sez. I, 25 gennaio 2008, n. 7

Vedi sentenza della Commissione tributaria di II grado di Bolzano, sez. II, 25 febbraio 2008, n. 2

Vedi sentenza della Commissione tributaria regionale della Sicilia, sez. XXV, 18 marzo 2008, n. 19

Vedi sentenza della Commissione tributaria regionale della Sicilia, sez. XXV, 13 maggio 2008, n. 52

Vedi sentenza della Commissione tributaria regionale della Puglia, sez. XIV, 11 luglio 2008, n. 76

Vedi sentenza della Commissione tributaria provinciale di Roma, sez. LVIII, 12 giugno 2008, n. 94

Vedi sentenza della Commissione tributaria provinciale di Mantova, sez. III, 27 marzo 2008, n. 35

Vedi sentenza della Commissione tributaria provinciale di Piacenza, sez. IV, 31 marzo 2008, n. 24