Commissione tributaria provinciale di Modena, sez. VII, 10 maggio 2007, n. 63
Presidente: Tardino - Relatore: Mottola

Ici - Esenzioni - Fabbricati rurali - Cooperativa agricola - Assoggettamento ad imposta
(D.Lgs. 30 dicembre 1992, n. 504, artt. 1 e 2; D.L. 30 dicembre 1993, n. 577, conv. in L. 26 febbraio 1994, n. 133, art. 9, comma 3-bis)

In materia di Ici i casi di esenzione sono compiutamente elencati nell’art. 7 del D.Lgs. 504 del 1992 e pertanto non si può parlare di esenzione per i fabbricati rurali attraverso un’interpretazione estensiva di quanto disposto in una norma catastale e cioè all’art. 9, comma 3-bis del D.L. n. 557 del 1993, che dà la definizione di fabbricato rurale ma non prevede espressamente alcuna esenzione; ne deriva che, anche qualora una cooperativa agricola dimostri che il suo fabbricato possa essere considerato rurale ai fini della normativa catastale, questo rimane comunque autonomamente soggetto ad imposizione Ici, in quanto non esiste identità soggettiva tra il possessore del terreno (socio della cooperativa) e il possessore del fabbricato.

Con tempestivo ricorso la società cooperativa casearia S.M. proponeva formale impugnazione avverso l’avviso di liquidazione avanti indicato, chiedendone l’annullamento.
Il Comune di Polinago, appurato il mancato versamento dell’Ici dovuta dalla società cooperativa agricola per l’anno in causa, relativamente a due immobili allibrati in catasto uno in categoria D/1 e l’altro in categoria A/3, regolarmente dichiarati e per i quali era stata sempre corrisposta l’Ici, notificava l’avviso di liquidazione impugnato.
Assumeva parte ricorrente, quale cooperativa di produttori agricoli svolgente l’attività di trasformazione del latte e la commercializzazione di prodotti caseari, di rientrare a pieno titolo tra le imprese agricole e pertanto l’Ici non è dovuta sui propri fabbricati strumentali all’attività agricola dei soci della cooperativa.
Precisava che ha pagato l’Ici per gli anni passati, ma viste varie sentenze di Commissioni tributarie provinciali e regionali e della Corte di Cassazione che hanno ribadito il carattere rurale delle costruzioni strumentali ad una delle attività indicate dall’art. 29 (ora 32) del T.U.I.R. a prescindere dalla titolarità del terreno e del fabbricato asservito in capo al medesimo soggetto, e si sono pronunciate in senso favorevole all’esclusione da Ici per i fabbricati delle cooperative agricole, ha ritenuto di non dover continuare a pagare l’Ici sui fabbricati in contestazione.
Si costituiva in giudizio il Comune che, richiamando varie sentenze della Corte di Cassazione favorevoli alla propria tesi sul problema del trattamento Ici da riservare alle cooperative agricole, chiedeva il rigetto del ricorso.
Precisava che nel caso in argomento ci troviamo in presenza di fabbricati non asserviti ad alcun terreno e che parte ricorrente, pur svolgendo l’attività di trasformazione del latte e la commercializzazione di prodotti caseari, non dimostra se tale attività è agricola, se ad esempio sono rispettati i limiti quantitativi previsti dall’art. 29 (ora 32) del T.U.I.R. Aggiungeva che la società ricorrente si è concentrata esclusivamente sul fabbricato strumentale e sulla normativa che dispone la ruralità di detti fabbricati (art. 9, comma 3-bis, del D.L. 557/1993) dimenticandosi della diversa normativa (art. 9, comma 3, del D.L. 557/1993 e dei diversi requisiti previsti per il riconoscimento della ruralità destinati ad abitazioni, per i quali, ad esempio, è previsto espressamente l’asservimento ad un terreno avente superficie non inferiore a diecimila metri.
Il ricorso appare infondato e pertanto va respinto.
La normativa Ici nulla prevede in tema di fabbricati rurali.
Questa circostanza ha creato e sta creando diversi dubbi interpretativi.
Il D.P.R. 139/1998 ha introdotto determinati requisiti per il riconoscimento della ruralità dei fabbricati strumentali, in particolare non è più previsto l’asservimento del fabbricato strumentale al fondo. Le cooperative agricole, normalmente proprietarie di fabbricati ma non di terreni, hanno visto nella nuova norma la possibilità di poter considerare rurali i loro fabbricati in quanto, pur mancando il terreno, il fabbricato risulterebbe teoricamente asservito al fondo dei soci della cooperativa stessa e allo stesso tempo sarebbe rispettata la richiesta strumentalità all’attività agricola dato che la cooperativa svolge attività agricola, completando il ciclo agrario iniziato dai soci.
Il problema si amplia quando si tenta di collegare la normativa catastale che disciplina i requisiti richiesti per l’ottenimento della ruralità e la normativa Ici.
Questo collegamento porta contribuenti e Comuni su due piani inconciliabili.
Secondo la cooperativa agricola il fabbricato è da considerarsi escluso/esente da Ici, secondo il Comune, poiché le cooperative hanno i fabbricati iscritti in catasto, l’Ici è dovuta in quanto, a mente degli artt. 1 e 2 del D.Lgs. 504/1992, il presupposto dell’Ici è il possesso dei fabbricati iscritti o da iscrivere in catasto.
I casi di esenzione Ici sono compiutamente elencati nell’art. 7 del D.Lgs. 504/1992 e pertanto non si può parlare di esenzione per i fabbricati rurali e, secondo i Comuni, non si può riconoscere un’esenzione non espressamente contemplata, attraverso un’interpretazione estensiva di quanto disposto in una norma catastale e cioè dell’art. 9, comma 3-bis, del D.L. 557/1993 che dà la definizione di fabbricato rurale ma non prevede espressamente alcuna esenzione.
Il suddetto comma 3-bis è stato aggiunto all’art. 9 del D.L. 557/1993 convertito in legge n. 133/1994 dell’art. 2 del D.P.R. 139/1998 e ha stabilito: «Ai fini fiscali deve riconoscersi carattere rurale alle costruzioni strumentali alle attività agricole di cui all’art. 29 del D.P.R. 917/1988» ovvero destinate all’agriturismo o alla protezione delle piante, alla conservazione dei prodotti agricoli oppure alla custodia delle macchine, degli attrezzi e delle scorte occorrenti per la coltivazione. L’art. 29 ora art. 32 del T.U.I.R. 917/1988 definisce il reddito agrario, il quale «è costituito dalla parte del reddito medio ordinario dei terreni imputabile al capitale d’esercizio e al lavoro di organizzazione impiegati, nei limiti della potenzialità del terrono, nell’esercizio di attività agricole su di esso».
Nel suddetto comma 3-bis è stata vista da più parti una sorta di esenzione generalizzata che ha fatto ritenere che la ruralità del fabbricato strumentale non fosse più legata alla presenza del terreno. La Corte di Cassazione si è pronunciata sull’argomento in diverse occasioni utilizzando motivazioni diverse e anche contrastanti, con la conseguenza che invece di contribuire a risolvere l’annoso problema del trattamento Ici da riservare ai fabbricati strumentali delle cooperative agricole, la Corte, risolvendo tra l’altro il problema di legittimità costituzionale sollevato dalle stesse, ha negato il requisito della ruralità in quanto il fabbricato è posseduto da un soggetto giuridico diverso e autonomo da quello che possiede i terreni.
Di conseguenza la Commissione ritiene che da ciò possa trarsi un principio di diritto valido anche per gli anni successivi al D.P.R. 139/1998 e cioè che se anche la cooperativa agricola dimostrasse che il suo fabbricato possa essere considerato rurale ai fini della normativa catastale, questo rimane comunque autonomamente soggetto ad imposizione Ici, in quanto non esiste identità soggettiva tra il possessore del terreno e il possessore del fabbricato.
L’identità soggettiva viene richiesta non per verificare la ruralità o meno del fabbricato ma per verificare che non vi sia una duplicazione di Ici, duplicazione che esiste solo nel caso in cui vi sia identità soggettiva tra proprietario del fondo e proprietario del fabbricato, dato che solo in questo caso l’Ici da corrispondere sul fabbricato rurale è corrisposta mediante il versamento dell’Ici sul terreno agricolo, attraverso il calcolo del reddito dominicale che tiene appunto conto del fabbricato rurale che su detto terreno insiste.
Quindi poiché nel caso in argomento non sussiste identità soggettiva in quanto i fabbricati sono di proprietà della cooperativa e i terreni dei soci, questa Commissione ritiene dovuta l’Ici.
Solo per completezza la Commissione osserva che comunque parte ricorrente non è riuscita a provare compiutamente la ruralità degli immobili in contestazione.
L’evoluzione della normativa in argomento e la presenza di diversi orientamenti giurisprudenziali inducono alla compensazione delle spese.

Nota

Si aggiunge un ulteriore tassello alla complessa vicenda dell’assoggettamento ai fini dell’imposta comunale sugli immobili dei fabbricati strumentali all’esercizio dell’attività agricola di proprietà o posseduti da una società cooperativa agricola. Secondo il comma 3-bis dell’art. 9, D.L. n. 557 del 1993 intitolato “Istituzione del catasto dei fabbricati”: «Ai fini fiscali deve riconoscersi carattere di ruralità alle costruzioni strumentali necessarie allo svolgimento dell’attività agricola di cui all’articolo 2135 del Codice civile e in particolare destinate:
a) alla protezione delle piante;
b) alla conservazione dei prodotti agricoli;
c) alla custodia delle macchine agricole, degli attrezzi e delle scorte occorrenti per la coltivazione e l’allevamento;
d) all’allevamento e al ricovero degli animali;
e) all’agriturismo, in conformità a quanto previsto dalla legge 20 febbraio 2006, n. 96;
f) ad abitazione dei dipendenti esercenti attività agricole nell’azienda a tempo indeterminato o a tempo determinato per un numero annuo di giornate lavorative superiore a cento, assunti in conformità alla normativa vigente in materia di collocamento;
g) alle persone addette all’attività di alpeggio in zona di montagna;
h) ad uso di ufficio dell’azienda agricola;
i) alla manipolazione, trasformazione, conservazione, valorizzazione o commercializzazione dei prodotti agricoli, anche se effettuate da cooperative e loro consorzi di cui all’articolo 1, comma 2, del decreto legislativo 18 maggio 2001, n. 228;
l) all’esercizio dell’attività agricola in maso chiuso».
La chiave di lettura che emerge dalla sentenza in rassegna è che questa disposizione non si applica in via estensiva a tutte le imposte, ma è circoscritta solo all’ambito catastale, senza contare che essa nulla dispone quanto agli effetti della classificazione di un fabbricato come “rurale”. Prevale dunque nella specie la normativa, di carattere speciale, rappresentata dalla legge sull’Ici, che prevede in modo tassativo i casi di esenzione, all’art. 7 del D.Lgs. n. 504 del 1992, senza farvi cenno ai fabbricati rurali. In senso conforme Comm. trib. prov. Reggio Emilia, 19 marzo 2001, in Finanza loc., 2002, 349; si veda inoltre, nel senso dell’assoggettamento, Comm. trib. reg. Veneto, 19 aprile 2002, in Tributi loc. e reg., 2002, 588, che fa leva sull’iscrizione di questi immobili nel catasto, con attribuzione di rendita.
Nel senso invece di escludere dal campo di applicazione dell’Ici i fabbricati rurali posseduti da società cooperative, in quanto aventi anch’essi carattere strumentale rispetto all’attività agricola dei soci, cfr. Comm. trib. prov. Bologna, 4 giugno 2003, in Riv. Giur. Trib., 2004, 179, con nota di Carrasi, Rimborso Ici per imposta pagata su fabbricati rurali posseduti da una società cooperativa agricola; Comm. trib. reg. Emilia Romagna, Parma, 22 dicembre 2005, n. 147, in Finanza loc., 2006, 12, 129.
Per quanto concerne la giurisprudenza di legittimità, si rammenta che l’orientamento seguito nella decisione in rassegna pare supportato da quanto sostenuto dalla Corte di Cassazione con sentenza del 27 settembre 2005, n. 18853, in Riv. Dir. Trib., 2006, II, 205, con nota di Ricci, Cooperative agricole ed Ici sui fabbricati rurali: una questione ancora aperta e in Boll. Trib., 2006, 265, con nota di Righi, Ici e fabbricati di cooperative e consorzi agricoli adibiti alla manipolazione, trasformazione e alienazione dei prodotti dei soci: decide la Cassazione, dove si è fatto riferimento alla connessione oggettiva e funzionale tra il fabbricato e l’attività agricola che si svolge sul terreno e alla posizione soggettiva del titolare dell’immobile. Cfr. sul punto Cass., 21 gennaio 2005, n. 1330, in banca dati fisconline, nonché, più di recente, Cass., 27 luglio 2007, n. 16701, ibidem; Cass., 10 giugno 2008, n. 15321, ibidem.
Sull’esclusione da Ici dei fabbricati rurali cfr., da ultimo, Comm. trib. prov. Treviso, 20 agosto 2007, n. 86, infra, 500, alla cui nota si rinvia per ulteriori riferimenti bibliografici.