Commissione tributaria di II grado di Bolzano, sez. II, 25 febbraio 2008, n. 2
Presidente e relatore: Bruccoleri

Irap - Presupposto - Attività autonomamente organizzata - Caso di specie - Commercialista senza dipendenti né beni strumentali significativi e operante in una struttura organizzativa altrui - Insussistenza
(D.Lgs. 15 dicembre 1997, n. 446, art. 2)

L’attività autonomamente organizzata richiesta dall’art. 2, D.Lgs. n. 446/1997 ai fini del presupposto Irap non sussiste quando il professionista sia privo di significativi beni strumentali e di propri dipendenti e collaboratori, e tanto più se operi, in forza di un rapporto di collaborazione coordinata e continuativa, nello studio di altro professionista, avvalendosi di strutture organizzative altrui di cui non abbia la responsabilità.

Svolgimento del processo

H.R., dottore commercialista, ha ritualmente impugnato innanzi alla Commissione tributaria di I grado di Bolzano tre distinti avvisi di accertamento, con i quali l’Agenzia delle Entrate ufficio di Bolzano ha determinato in complessivi euro 61.179,49 (sanzioni pecuniarie e interessi inclusi) l’Irap dalla stessa dovuta per le annualità di imposta 2000, 2001 e 2002.
La H., dopo aver premesso che nei tre anni in questione essa aveva esercitato in via esclusiva la propria attività professionale nell’ambito di un rapporto di collaborazione coordinata e continuativa con lo studio del dottore commercialista R.R. di Bolzano, del quale era divenuta socio solo a partire dall’anno 2003, senza disporre di una struttura organizzativa propria e avvalendosi di quella dell’anzidetto studio, espressamente e gratuitamente messale a disposizione, deduceva:
- che l’Irap si pone in contrasto con l’ordinamento comunitario ed in particolare con l’art. 33 della VI direttiva del Consiglio in data 17 maggio 1977 (77/388/CEE);
- che l’imposta non è comunque applicabile alle professioni “protette”, nelle quali l’aspetto professionale è assolutamente prevalente su quello organizzativo;
- che essa ricorrente, come risultava dal libro dei cespiti, disponeva esclusivamente di un’autovettura e di un telefono cellulare, ossia di un supporto organizzativo insignificante e contenuto nel minimo indispensabile, e che, essendo inserita in una struttura organizzativa altrui, difettava il presupposto stesso di applicabilità dell’imposta, costituito da un’organizzazione autonoma.
L’Agenzia delle Entrate resisteva al ricorso.
Con sentenza n. 109/2/07 in data 18 maggio - 29 ottobre 2007, la Commissione di I grado, pur dando atto che secondo la più recente e prevalente giurisprudenza, sia di merito che di legittimità, non è soggetta ad Irap l’attività professionale supportata da beni strumentali che non eccedano il minimo indispensabile per il suo svolgimento, e riconoscendo che la H. disponeva di mezzi strumentali personali non significativi, respingeva il ricorso sul rilievo che essa aveva comunque di fatto profittato della struttura organizzativa dello studio nel quale era inserita, operando peraltro «senza vincolo di dipendenza e quindi con facoltà di organizzare il proprio lavoro in piena autonomia», restando irrilevante che non avesse la responsabilità diretta dell’organizzazione. Concludeva osservando che una diversa interpretazione finirebbe per favorire facili comportamenti elusivi da parte dei professionisti.
Ha proposto appello la H. ribadendo, da un lato, di non avere alcuna struttura organizzativa propria eccedente il minimo indispensabile, e dall’altro di essere stata nei tre anni in questione fuori del campo di applicazione dell’Irap, siccome inserita in un’organizzazione di terzi, della quale non aveva alcuna diretta responsabilità. L’Agenzia delle Entrate ha chiesto la conferma dell’impugnata sentenza richiamandosi agli argomenti svolti in primo grado.

Motivi della decisione

1. Non sono state riproposte in appello, e devono aversi quindi per abbandonate ex art. 56, D.Lgs. 546/1992, la questione dell’affermata incompatibilità dell’Irap con l’ordinamento comunitario, risolta nel frattempo dalla sentenza della Corte europea di Giustizia in data 3 ottobre 2006, e quella della dedotta inapplicabilità dell’imposta alle professioni protette. Tesi questa inaccettabile, in quanto il D.Lgs. 446/97 «non contrappone affatto alcune professioni ad altre, ma si limita a distinguere fra chi si serve di un’organizzazione e chi invece ne fa a meno» (cfr. Cass., sent. 3677/2007), sul quale aspetto si è soffermata incidentalmente, ma in termini significativi la Corte costituzionale nella sentenza 156/2001.
2. La sentenza di primo grado viene censurata per avere disatteso con incoerente motivazione un compatto indirizzo interpretativo formatosi nella giurisprudenza di legittimità a seguito della richiamata sentenza della Corte costituzionale, che pur non chiarendo che cosa debba intendersi per «attività autonomamente organizzata», ha offerto un significativo contributo all’esegesi dell’Irap.
La censura è fondata.
Dal nuovo indirizzo giurisprudenziale (si citano, fra le altre, Cass., sent. n. 3674/2007, 3675/2007, 3678/2007, 3680/2007) si possono trarre due fondamentali enunciati:
- non rileva ai fini Irap l’attività professionale svolta con un supporto organizzativo che non superi il minimo indispensabile al suo esercizio;
- resta esclusa dal campo di applicazione dell’imposta, per difetto del requisito dell’autonoma organizzazione, l’attività svolta dal professionista che sia inserito in strutture organizzative riferibili ad altrui responsabilità e interesse.
In ordine al primo aspetto, si rileva che nell’impugnata sentenza si dà esplicitamente atto che la H. era priva di «significativi beni strumentali e di propri dipendenti e collaboratori» e un tanto sarebbe stato sufficiente per l’accoglimento del ricorso.
In relazione al secondo aspetto, si osserva che non è stato messo in discussione dall’ufficio che nei tre anni che qui rilevano l’appellante, come emerge dal dimesso contratto, fosse legata allo studio R. da un rapporto di collaborazione coordinata e continuativa, avvalendosi in tal modo di strutture organizzative altrui. Nondimeno i primi giudici hanno considerato irrilevante la circostanza che la responsabilità di tale struttura non fosse a lei riferibile, e ciò in quanto la H. poteva organizzare in assoluta autonomia il proprio lavoro. Tale affermazione rivela un vistoso errore di interpretazione della locuzione “autonomamente organizzata” (aggiunto dall’art. 1, comma 10, D.Lgs. 10 aprile 1998, n. 137), dal momento che l’autonomia viene riferita all’attività svolta dal professionista, che delle professioni intellettuali è connotato intrinseco, anziché come pacificamente dovrebbe essere all’organizzazione che la supporta.
Quanto all’accenno ai cospicui introiti realizzati dall’appellante, è evidente l’irrilevanza dell’argomento. In relazione, infine, al pericolo paventato nella sentenza impugnata che l’interpretazione prospettata dall’appellante e che riflette la nuova tendenza giurisprudenziale potrebbe favorire facili elusioni da parte dei professionisti, è doveroso annotare che è compito dell’operatore del diritto interpretare la legge in senso costituzionalmente orientato e in conformità alla sua ratio, senza preoccuparsi di eventuali riflessi negativi, di ordine sociale, economico o d’altro genere, che ne potrebbero derivare.
In conclusione l’appello va incondizionatamente accolto.
Sussistono giusti motivi per compensare le spese anche del presente grado. Cautela impone che l’indirizzo giurisprudenziale formatosi a seguito della sentenza 156/2001 della Corte costituzionale si consolidi.

Vedi nota di Roberto Schiavolin L’autonomia organizzativa nell’Irap: il faticoso sviluppo del “diritto vivente” nella giurisprudenza di merito

Vedi sentenza della Commissione tributaria regionale dell'Umbria, sez. V, 26 ottobre 2007, n. 80

Vedi sentenza della Commissione tributaria provinciale di Foggia, sez. VII, 26 ottobre 2007, n. 280

Vedi sentenza della Commissione tributaria provinciale di Ascoli Piceno, sez. I, 25 gennaio 2008, n. 7

Vedi sentenza della Commissione tributaria regionale della Sicilia, sez. XXV, 18 marzo 2008, n. 19

Vedi sentenza della Commissione tributaria regionale della Sicilia, sez. XXV, 13 maggio 2008, n. 52

Vedi sentenza della Commissione tributaria regionale del Lazio, sez. X, 27 marzo 2008, n. 20

Vedi sentenza della Commissione tributaria regionale della Puglia, sez. XIV, 11 luglio 2008, n. 76

Vedi sentenza della Commissione tributaria provinciale di Roma, sez. LVIII, 12 giugno 2008, n. 94

Vedi sentenza della Commissione tributaria provinciale di Mantova, sez. III, 27 marzo 2008, n. 35

Vedi sentenza della Commissione tributaria provinciale di Piacenza, sez. IV, 31 marzo 2008, n. 24