Giurisprudenza

Commissione tributaria provinciale di Reggio Emilia, sez. I, 17 luglio 2007, n. 439
Presidente e Relatore: Montanari

Aiuti di Stato - Agevolazioni fiscali - Esenzione Irpeg e Ilor - Aziende municipalizzate e speciali trasformate in S.p.A. - Art. 22, L. 8 giugno 1990, n. 142 - Ordinamento comunitario - Incompatibilità - Sussistenza - Decisione Commissione UE n. 2003/193/CE - Applicazione - Condizioni - Prevalente o totale partecipazione pubblica - Irrilevanza

Aiuti di Stato - Aziende municipalizzate e speciali trasformate in S.p.A. - Decisione Commissione UE n. 2003/193/CE - Applicabilità - Condizioni - Procedura di recupero - Ingiunzione - Motivazione - Necessità
(Trattato CE, art. 87, par. 1; decisione Commissione UE 5 giugno 2002, n. 2003/193/CE; L. 8 giugno 1990, n. 142, art. 22; D.L. 30 agosto 1993, n. 331, art. 66, comma 14, conv. con L. 29 ottobre 1993, n. 427)

La decisione della Commissione europea n. 2003/ 193/CE del 5 giugno 2002, che ha dichiarato l'esenzione triennale dall'imposta sul reddito disposta a favore di società per azioni a partecipazione pubblica maggioritaria (istituite ai sensi dell'art. 22 della legge 8 giugno 1990, n. 142), aiuto di Stato incompatibile ex art. 87, par. 1, del Trattato CE, risulta applicabile anche al caso in cui la società sia a totale capitale pubblico.
Affinché la decisione della Commissione europea n. 2003/193/CE, possa trovare concreta applicazione, non è sufficiente che la società sia riconducibile al novero delle S.p.A. ex lege n. 142/1990, ma è necessario che il caso specifico possa essere ricompreso nella fattispecie legale delineata dalla decisione stessa. Conseguentemente, risulta necessaria un'indagine di fatto, adeguatamente espressa in sede di motivazione e diretta a supportare, anche sul piano dell'onere probatorio, le ingiunzioni di recupero degli aiuti in questione, emesse dall'amministrazione finanziaria.

Svolgimento del processo

La S. S.p.A., società interamente posseduta da alcuni Comuni [...] ed avente come oggetto sociale la raccolta e lo smaltimento dei rifiuti solidi, grava, in persona del proprio legale rappresentante, con ricorsi [...], altrettante ingiunzioni emesse nei suoi confronti dall'Agenzia delle Entrate, notificate tutte in data 20 marzo 2007, per gli anni d'imposta dal 1994 al 1997, per la riscossione di euro 7.637.180,00 a titolo di recupero, ai sensi del D.L. n. 10/2007, di aiuto di Stato dichiarato incompatibile con il mercato comune dalla decisione della Commissione della Comunità europea, 5 giugno 2002, n. 2003/193/CE; assume la ricorrente, dopo aver brevemente tratteggiato la propria storia e le motivazioni che hanno spinto gli enti locali soci a costituirla, che le ingiunzioni opposte sarebbero illegittime in quanto la decisione richiamata si applicherebbe alle S.p.A. a prevalente partecipazione pubblica, mentre la propria compagine sociale è interamente pubblica e dunque, qualora la Commissione adita non ritenesse di annullarle direttamente, sussisterebbe, pregiudizialmente, la necessità, vertendosi in punto all'interpretazione di un atto compiuto da un'istituzione della Comunità, di rimettere gli atti, in sede di rinvio pregiudiziale, alla Corte di Giustizia e, comunque, che le ingiunzioni opposte sarebbero illegittime per carenza di motivazione in punto all'applicabilità alla fattispecie concreta dedotta in giudizio della decisione di cui sopra.
La ricorrente rassegna le seguenti conclusioni:
- in via pregiudiziale, che la Commissione adita emetta ordinanza che sottoponga alla Corte di Giustizia le seguenti questioni preliminari:
1) «se la decisione della Commissione europea 2003/193/CE del 5 giugno 2002, debba essere interpretata nel senso che l'aiuto di Stato, giudicato incompatibile con il diritto comunitario da detta decisione, debba essere recuperato nei confronti delle società a totale capitale pubblico»;
2) «se detta decisione comporti il recupero dell'aiuto nei confronti delle società che provvedono, secondo la legislazione italiana, alla raccolta dei rifiuti in regime di esclusiva»;
- nel merito, in via principale, che la Commissione adita annulli le impugnate ingiunzioni per il motivo richiamato prima.
In sede cautelare la domanda di sospensiva veniva rigettata ai sensi dell'art. 1 del D.L. n. 10/2007 non vertendosi, nel caso, in alcuna delle fattispecie previste dalla norma citata e cioè: errore di persona, errore materiale del contribuente, evidente errore di calcolo. L'Agenzia ha depositato proprie controdeduzioni con documenti; la ricorrente memoria aggiunta con documenti.


Motivi della decisione

I ricorsi sopra richiamati sono connessi e, pertanto, vanno riunificati [...].
In via preliminare va dichiarato non necessario il rinvio pregiudiziale richiesto dalla ricorrente, ed anche dall'Agenzia resistente, ai sensi e per gli effetti dell'art. 234 del Trattato CE alla Corte di Giustizia in ordine alle due questioni preliminari richiamate prima.
Quanto alla prima.
L'art. 22 della legge n. 142/1990, nel testo vigente al momento della costituzione della S. S.p.A., disponeva, al comma 3, che «i Comuni e le Province possono gestire i servizi pubblici nelle seguenti forme: [...] e) a mezzo di società per azioni o a responsabilità limitata a prevalente capitale pubblico locale qualora si renda opportuna, in relazione al servizio da erogare, la partecipazione di altri soggetti pubblici o privati».
Gli artt. 66, comma 14, del D.L. n. 331/1993 e 3, comma 70, della legge n. 549/1995 hanno, poi, disposto che nei confronti delle società costituite ai sensi dell'art. 22 cit. si applicassero fino al 31 dicembre del terzo anno successivo a quello in corso al momento di acquisizione della personalità giuridica e, comunque, non oltre il 31 dicembre 1999, le disposizione tributarie applicabili all'ente territoriale di appartenenza; il che si traduceva, in concreto, nella loro non soggettività all'Irpeg, art. 88 del T.U.I.R. (ora art. 74) e all'Ilor, art. 116 del T.U.I.R. (ora abolito). La S. S.p.A. venne costituita, come desumibile dall'all. n. 2) al ricorso, con atto a ministero notaio G. del 31 marzo 1994, iscritto presso il Tribunale di Reggio Emilia il 23 maggio 1994. La Commissione europea, con decisione del 5 giugno 2002 (2003/193/CE), all'art. 2 decideva che «l'esenzione triennale dall'imposta sul reddito disposta dall'art. 3, comma 70, della legge 28 dicembre 1995, n. 549 e dall'art. 66, comma 14, del D.L. 30 agosto 1993, n. 331 a favore di società per azioni a partecipazione pubblica maggioritaria istituite ai sensi della legge 8 giugno 1990, n. 142, costituiscono aiuti di Stato ai sensi dell'art. 87, par. 1, del Trattato. Detti aiuti non sono compatibili con il mercato comune». Questa decisione al "considerando" 12, lett. e, precisava che «in Italia gli enti locali (Comuni) tradizionalmente hanno fornito alle proprio comunità, direttamente o indirettamente, vari servizi locali, utilizzando diversi strumenti organizzativi. Nel 1990, la legge 8 giugno 1990, n. 142, ha operato una riforma degli strumenti organizzativi legali per la gestione di tali servizi. Ai sensi dell'art. 22 di detta legge, il Comune può infatti fornire i servizi: [...] e) mediante costituzione di società commerciali (società per azioni) o società a responsabilità limitata a partecipazione maggioritaria pubblica».
Dalla lettura dell'art. 22 cit. emerge chiaramente come il legislatore avesse avuto ben presente che, qualora gli enti locali avessero scelto per la gestione dei servizi pubblici l'opzione di cui alla lett. e, ne sarebbe potuta conseguire una società interamente pubblica, in cui, cioè, oltre ad un «prevalente capitale pubblico locale», cioè di proprietà degli enti locali, Comuni e Province, vi fosse anche la partecipazione «di altri soggetti pubblici o privati» (si noti l'uso della particelle «o»: di tipo disgiuntivo); la presenza del capitale pubblico avrebbe potuto essere, cioè, talmente prevalente da essere totalitaria: la totalitarietà è stata intesa, dal legislatore, come un modo di essere della prevalenza; infatti, appunto, la S. S.p.A. venne costituita con capitale interamente pubblico: né il notaio rogante né il giudice dell'omologa ebbero da eccepire alcunché.
Quando la Commissione ha steso, materialmente, la decisione, per evidenti motivi pratici, cioè per chiarezza, comodità, brevità di stesura, invece di ripetere "letteralmente integralmente" ogni volta l'intero dettato della lett. e dell'art. 22, si è limitata, al fine di richiamarne, in modo recettizio, l'intera fattispecie comprendente cioè anche l'ipotesi di una prevalenza-totalitarietà, ad usare la frase-sintagma: «società per azioni a partecipazione pubblica maggioritaria istituite ai sensi della legge 142/1990». Prova ne sia il fatto che il citato "considerando" 12, è steso sulla falsariga dell'art. 22 cit. e che le lettere dello stesso sono le medesime e fanno riferimento alle medesime fattispecie della normativa italiana: va comunque aggiunto che la Commissione aveva ben presente l'ipotesi che la sua decisione si riferisse anche alla fattispecie della totalitarietà del capitale pubblico: lo si può desumere dal considerando 53, dove la decisione argomenta letteralmente nel senso che «l'esecuzione in questione ha permesso unicamente alle imprese municipali trasformate in S.p.A. ex lege n. 142/1990 a condizione che almeno la maggioranza del capitale azionario rimanesse pubblico», e, ancora dal "considerando" 113, dove la decisione, anche qui letteralmente, argomenta nel senso che l'esenzione triennale dall'imposta sul reddito si applica «unicamente ad imprese trasformate in S.p.A. ex lege n. 142/1990 (ossia nelle quali i Comuni mantengono almeno la maggioranza del capitale)»: l'uso dell'avverbio «almeno» indica, chiaramente, come la Commissione avesse ben presente l'ipotesi che la sua decisione potesse riferirsi anche al caso in cui il capitale in mano pubblica fosse la totalità dello stesso.
Né a conclusioni difformi può portare il richiamo che la ricorrente fa, in sede di memoria aggiunta: 1) al "considerando" 63 della decisione: invero questo passo ricollega l'esenzione triennale dalle imposte al fatto che il maggior utile conseguente possa essere utilizzato o per distribuire maggiori dividendi ai soci o per effettuare investimenti senza dover ricorrere all'indebitamento finanziario, insomma: «i vantaggi derivanti dall'esenzione permettono a queste imprese di operare in base a condizioni che altrimenti non sarebbero possibili»; secondo la ricorrente il fatto che nella sua compagine sociale non figurino soci privati dimostrerebbe la sua estraneità alla fattispecie individuata dal "considerando", dimenticando che non è la tipologia dei soci, pubblici o privati che lede la concorrenza ma le "modalità" secondo cui l'imprenditore (societario) opera sul mercato; invero, il fatto che la base sociale sia totalmente pubblica non impedisce certo, come meglio si vedrà più avanti, che, in caso di aiuti indebiti, si creino effetti distorsivi sulla concorrenza;
2) alla sentenza C-295/05della Corte di Giustizia; questa pronuncia ha ritenuto legittime, in quanto non lesive della concorrenza, le procedure di aggiudicazione degli appalti pubblici col sistema in house a condizione che l'aggiudicataria sia società ad integrale capitale pubblico e che gli "enti locali" soci esercitino sulla sua attività un controllo analogo a quello effettuato su proprie strutture interne; invero va sottolineato come la sentenza citata, a parte la tipologia particolare, veramente "particolare" del caso "Tragsa" (basta richiamare il punto 10,5 in cui la Corte ricorda che: «né la "Tragsa" né le sue controllate possono partecipare alle procedure di aggiudicazione di appalti disposte dalle amministrazioni pubbliche di cui sono strumenti. Tuttavia, in mancanza di offerenti, alla "Tragsa" può essere affidata l'esecuzione dell'attività oggetto della gara di pubblico appalto»; in queste condizioni non si capisce proprio come si possa ledere la concorrenza!!!), sia inconferente alla fattispecie in esame, riguardando, appunto, le procedure di aggiudicazione di appalti pubblici non gli aiuti di Stato e di come l'avere una compagine totalmente pubblica possa, benissimo, nelle due categorie: appalti pubblici, aiuti di Stato, portare a conseguenze differenti; invero, anche qui va ripetuto come il fatto che la base sociale sia totalmente pubblica non impedisce certo, come meglio sì vedrà più avanti, che in caso di aiuti indebiti, si creino effetti distorsivi sulla concorrenza. In poche parole, la Commissione con la propria decisione ha inteso riferirsi alle società per azioni costituite ai sensi dell'art. 22., lett. e, cit. senza che l'essere il capitale delle stesse a prevalenza o totalitarietà pubblica facesse alcuna differenza: tale decisione appare in tal senso chiaramente interpretabile e, pertanto, legittimamente applicabile anche al caso in cui, la società sia a totale capitale pubblico; invero, come ben ricorda l'Agenzia nelle proprie controdeduzioni, l'unica distinzione che abbia rilevanza è «quella tra società per azioni a prevalente partecipazione pubblica, che in quanto tali hanno goduto dell'agevolazione concessa dall'art. 66 [...], e società per azioni a partecipazione pubblica minoritaria, che, ovviamente di tali agevolazioni non hanno potuto godere».
Quanto alla seconda.
Il "considerando" 64 della decisione, in punto ad «Aiuto che falsa o minaccia di falsare la concorrenza» letteralmente argomenta nel senso che «Le risorse finanziarie addizionali», conseguenti all'esenzione triennale dall' imposta sul reddito d'impresa, «possono facilitare l'espansione di queste imprese in altri mercati producendo quindi effetti distorsivi anche in settori diversi da quelli dei servizi pubblici locali. Inoltre, possono rendere più difficile l'ingresso di imprese di altri Stati membri sui mercati italiani delle attività economiche in cui sono presenti le S.p.A. ex lege n. 142/1990»; il "considerando" 68 della decisione, in punto a «Incidenza sul commercio», letteralmente argomenta nel senso che «occorre notare che il mercato delle concessioni dei cosiddetti "servizi pubblici locali" è un mercato aperto alla concorrenza comunitaria, aperto a tutte le imprese della Comunità e soggetto alle regole del Trattato (in nota 42 "Comunicazione interpretativa della Commissione sulle concessioni nel diritto comunitario, G.U.C.E. 121 del 29 aprile 2000, pag. 2")», e, ancora, il "considerando" 71, sempre sullo stesso punto, facendo riferimento alle deduzioni delle autorità italiane argomenta nel senso che esse hanno inoltre precisato che le imprese in questione forniscono servizi a livello locale. Pertanto, l'effetto sul commercio è da considerarsi insignificante. Tali argomentazioni non possono essere accolte. Secondo la costante giurisprudenza della Corte, quand'anche gli scambi tra Stati membri in un determinato settore economico e in un determinato momento fossero limitati, ciò non esclude che una determinata misura possa essere considerata aiuto di Stato, e ciò, a fortiori, qualora l'esigua entità degli scambi possa dipendere anche da una violazione del diritto comunitario. Infatti non si può escludere che l'esistenza dell'aiuto in favore di S.p.A. ex lege n. 142/1990 abbia creato un incentivo per i Comuni ad affidare direttamente i servizi a questa anziché rilasciare concessioni secondo procedure aperte e, infine, il "considerando" 74: «Infine, le S.p.A. ex lege n. 142/1990 possono decidere di operare su mercati di altri prodotti in cui non esistono scambi comunitari: infatti alcune delle stesse sono penetrate su altri mercati caratterizzati da commerci infracomunitari molto intensi. Era pertanto prevedibile che le misure in questione potessero incidere sui commerci anche in settori diversi dai cosiddetti servizi pubblici locali». La Commissione faceva riferimento, come esplicitato in nota 50, ai casi X e Y che hanno fatto il loro ingresso nel campo delle telecomunicazioni e al caso Z per quanto riguarda il settore della distribuzione idrica.
La Commissione ha, poi, concluso, "considerando" 75, nel senso che anche nel caso della sussistenza dell'esclusiva sui servizi pubblici locali, che, come visto, comunque, in ipotesi, nega, e, dunque, della presunti impossibilità sotto questo profilo, per le S.p.A. ex lege n. 142/1990, di falsare o minacciare di falsare la concorrenza per inesistenza della stessa, ugualmente, si sarebbe in presenza di un aiuto di Stato ex art. 87, par. 1, lett. c e lett. d, del Trattato CEE, cioè sia di «aiuto che falsa o minaccia di falsare la concorrenza», sia di «aiuto che incide sul commercio tra stati membri»; la Commissione si è, dunque, già, chiaramente, pronunciata nel senso che vada recuperato l'aiuto nei confronti delle società che provvedono, secondo la legislazione italiana, alla raccolta dei rifiuti in regime di esclusiva.
A tutto ciò consegue l'applicabilità della citata decisone alle società a capitale totalmente pubblico che provvedono, secondo la legislazione italiana alla raccolta dei rifiuti in regime di esclusiva. Il problema è vedere se la suddetta decisione sia applicabile alla ricorrente. Peraltro, prima di affrontare questo problema occorre affrontare altre tre eccezioni, logicamente preliminari, avanzate dalla ricorrente.
Quanto alla prima: eccepisce la ricorrente che avendo a suo tempo presentato le dichiarazioni dei redditi, anche se non vi era obbligata, il termine per la notifica di un atto finalizzato al recupero dell'aiuto sarebbe, ex art. 43 del D.P.R. n. 600/1973, abbondantemente scaduto; replica l'Agenzia che tale termine non sarebbe applicabile al caso di specie, vista la «particolare natura [...] e derivazione del recupero effettuando»; le argomentazioni della ricorrente non appaiono fondate; invero va evidenziato che è stato il D.L. n. 10/2007 cit. che ha introdotto, di fatto, la soggettività Irpeg e Ilor delle società di cui all'art. 22 cit., e dunque della ricorrente, disponendo, altresì, che le imposte vengano liquidate dall'Agenzia e incassate tramite ingiunzione da notificare entro novanta giorni dalla data di entrata in vigore del D.L. stesso (15 febbraio 2007): non appare, dunque, minimamente conferente con la fattispecie il richiamo ad una norma, il cit. art. 43, che non la disciplina e non la disciplinava in quanto non la poteva disciplinare: la ricorrente, invero, non aveva alcun titolo a presentare dichiarazioni d'imposta di sorta posto che "allora" non era soggetto d'imposta Irpeg e Ilor e, dunque, non vi era modo di far "scattare" il decorso dei termini decadenziali di cui all'art. 43 cit.
Quanto alla seconda: eccepisce la ricorrente che per l'anno d'imposta 1997 ha presentato dichiarazione integrativa ex art. 9 del D.L. n. 289/2002, e che dunque l'Agenzia è impedita, dal comma 10 della norma cit., al recupero delle somme in contestazione per quell'anno; ribatte l'Agenzia che, per gli stessi argomenti introdotti al punto precedente, cioè per "l'origine" del recupero, per la sua tipologia, la normativasuddetta sia inapplicabile al caso di specie; anche qui le argomentazioni della ricorrente non risultano fondate, invero la normativa di cui al cit. art. 9 non può logicamente applicarsi ad una fattispecie in cui la soggettività alle imposte, a cui il condono richiamato si riferirebbe, è sorta cinque anni dopol'introduzione nell'ordinamento giuridico italiano della norma stessa: invero l'art. 9 cit. si applica a quei soggetti d'imposta che erano tali negli anni d'imposta "coperti" dalla normativa sul condono non a quelli, si ripete, che lo sarebbero diventati in futuro, nella specie ben cinque anni dopo. Invero questo Collegio si rende perfettamente conto di come la sostanziale retroattività di una norma tributaria che il legislatore del D.L. n. 10/2007 ha introdotto possa risultare configgente con l'art. 3 della legge n. 212/2000, cd. Statuto del contribuente: per altro non essendo questo profilo stato oggetto di doglianza da parte, della ricorrente non è luogo alla sua trattazione in questa sede.
Quanto alla terza: eccepisce la ricorrente che, essendo state notificate le ingiunzioni con la relata di notifica posta sul frontespizio e non in calce alle stesse, non vi sarebbe stata garanzia dell'integrità degli atti notificati e, dunque, gli stessi sarebbero da dichiarare nulli ex art. 156, comma 2, c.p.c. non avendo raggiunto lo scopo; l'Agenzia replica assumendo la legittimità delle notifiche posto che le stesse sono state eseguite da "messo speciale incaricato"; le doglianze della ricorrente sono infondate; invero non si comprende quali garanzie maggiori di integrità vi sarebbero se la relata di notifica fosse stata posta in calce all'atto; la mancanza dell'integrità avrebbe le stesse possibilità di essere o non essere individuata, si pensi, per esempio alla mancanza di un foglio intermedio; comunque dall'esame dei fascicoli di parte non appaiono discrasie espositive tra gli elaborati, da far pensare che alla ricorrente siano stati, notificati atti non integri.
Si può ora passare ad esaminare il problema se la decisione sia applicabile alla ricorrente.
Va infatti ricordato che la decisione sia "atto" a carattere generale; argomentano, il "considerando" 42: «l'analisi della Commissione verte quindi sui regimi di aiuti istituiti dalle misure descritte e non sulle misure individuali di aiuto concesse alle singole imprese», e ancora il "considerando" 43: «inoltre l'Italia non ha concesso vantaggi fiscali su base individuale e non ha notificato alla Commissione alcun caso individuale di aiuto fornendole tutte le informazioni necessarie per poterlo valutare. Di conseguenza la Commissione è tenuta, alla luce della natura stessa delle misure, ad un esame generale ed astratto dei regimi sia in ordine alla loro qualificazione come aiuto di Stato ai sensi dell'art. 87, par. 1, del Trattato, sia in ordine alla questione della loro compatibilità», e infine, il "considerando" 44: «la Commissione pertanto non esamina l'applicazione delle misure nei singoli casi individuali. Inoltre si deve tenere presente che nella fattispecie l'Italia non ha chiesto alla Commissione di analizzare i singoli casi di applicazione dei regimi. La Commissione non conosce il numero esatto né l'identità dei beneficiari delle misure in esame, non dispone di tutte le informazioni pertinenti e non conosce l'ammontare dell'aiuto concesso nei singoli casi»; in altri termini non è minimamente sufficiente, affinché la decisione risulti applicabile alla ricorrente, che la stessa rientri nel novero delle «S.p.A. ex lege n. 142/1990», come in effetti rientra, ma è necessario che la fattispecie concreta che la riguarda possa essere ricompresa nella fattispecie legale disegnata dalla decisone: solo un'indagine, in fatto, di questo tipo potrebbe verificare se la non soggettività fiscale di cui sopra si sia convertita, nella fattispecie concreta in esame, in un aiuto di Stato indebito; indagine, questa, che, invero, avrebbe dovuto svolgere l'Agenzia delle Entrate in sede di motivazione dell'ingiunzione impugnata: indagine che, al contrario, non è stata svolta e della cui omissione, fondatamente, in termini di carenza di adempimento dell'onus probandi si duole la ricorrente; indagine, si badi bene, necessaria, non solo ai sensi della decisione, ma ai sensi della normativa interna laddove l'art. 1 del D.L. n. 10/2007, nel testo in vigore dopo la sua conversione in legge n. 46/2007, dispone che: «l'Agenzia delle Entrate provvede al recupero degli aiuti nella misura della loro effettiva fruizione [...]»; a ciò consegue l'illegittimità delle ingiunzioni impugnate che, conseguentemente, vanno annullate. La novità della materia del contendere è motivo di compensazione delle spese di giudizio.

Vedi nota di Mario Cermignani: Primi orientamenti sul recupero degli aiuti di stato fiscali relativi alle società per la gestione dei servizi pubblici locali (cd. "ex municipalizzate")

Vedi sentenza della Commissione tributaria provinciale di Lucca, sez. I, 28 gennaio 2008, n. 172

Vedi sentenza della Commissione tributaria provinciale di Novara, sez. I, 3 ottobre 2007, n. 80